国税函[2009]326号解读：未申报税款追缴期限问题

       2009 年6月15日，国家税务总局发布了《关于未申报税款追缴期限问题的批复》（国税函[2009]326号），文件对纳税人未申报纳税造成税款流失的追缴期限予以明确：纳税人未申报纳税造成不缴或少缴的税款，不属于偷税、抗税、骗税行为，税务机关3年内具有追缴权，特殊情况追缴期限可以延长至5年。

       一、 “未申报”应理解为非主观故意的行为 
      上述“未申报纳税造成不缴或少缴的税款”，应该与“偷税、抗税、骗税行为”中的“未申报”相区别，应理解为纳税人非主观故意的行为 造成未缴或少缴税款。即纳税人非恶意的、非明知故犯的未申报纳税造成税款的流失。

       根据最新修订的《刑法》规定，“偷税”的概念不再具体列举，而是概括为“ 采取欺骗、隐瞒手段 进行虚假纳税申报或者不申报 ，逃避缴纳税款的行为”。 这里的“不申报”应该理解为“经税务机关通知申报而拒不申报”等行为；“欺骗、隐瞒手段”包括伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证、多列支出或少列收入等方式。即强调主观故意的逃避税款的行为 , 纳税人主观已知属于逃避缴纳税款的行为，仍然执行。

      根据《税收征收管理法》规定，对于纳税人偷税、抗税、骗税行为造成税款的流失，税务机关追缴税款、滞纳金或骗取的税款，没有时间期限的限制。国税函[2005]813号文曾解释：纳税人已申报或税务机关已查处的欠缴税款，税务机关不受追征期规定的限制，应当依法无限期追缴税款。

      如果企业误以为只要是“未申报”，超过追征期就可以不用缴纳税款了，将会存在很高的税务风险。

      例 1 ：纳税人办理税务登记证时由税务机关核定了税种，纳税人经营期间不进行任何纳税，经税务机关通知纳税人及时进行纳税申报后，纳税人还是未申报。该行为将被认定为偷税行为，税务机关追缴税款的期限不受时间限制。

      例 2 ：某企业成立时租用写字楼进行办公，办理税务登记时没有核定房产税、土地使用税税种，之后购买了房产自用，但没有按期缴纳房产税、土地使用税。如果3年（5年）内税务机关没有发现上述未申报纳税事项，期限过后税务机关将不再具有追缴权。

      二、 “特殊情况”是指税款金额在10万元以上
      根据《税收征收管理法》、《税收征收管理法实施细则》以及国税函[2009]326 号文规定，因纳税人计算错误、不申报纳税等情况，造成未缴或少缴的税款，税务机关在3年内可以追征税款、滞纳金，特殊情况追征期可以延长至年。

      上述“特殊情况”，是指纳税人或者扣缴义务人因计算错误等失误，未缴或者少缴、未扣或者少扣、未收或者少收税款，累计数额在10万元以上的。

      补缴和追征税款、滞纳金的期限，自纳税人应缴未缴或者少缴税款之日起计算。

      纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。